10.12.2013 — Online-Redaktion Verlag Dashöfer. Quelle: Warth Klein Grant Thornton.
Mit dem "Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts" (BGBL I 2013, S. 285) will der Gesetzgeber eine vereinfachte Ermittlung der abziehbaren Reisekosten und mehr Rechtssicherheit in der Anwendung erreichen. Von den Neuregelungen sind unter anderem die Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten betroffen. Wir informieren Sie über wichtige Einzelheiten des neuen Reisekostenrechts.
Ein zentraler Punkt der Neuregelungen lautet: Der bislang nicht definierte Begriff der regelmäßigen Arbeitsstätte wird ab 01. Januar 2014 als "erste Tätigkeitsstätte" gesetzlich festgelegt.
Nach § 9 Absatz 4 Einkommensteuergesetz (EStG) ist die erste Tätigkeitsstätte wie bisher eine ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitsgebers. Nach den neuen Regelungen werden nunmehr jedoch ebenfalls betriebliche Einrichtungen eines verbundenen Unternehmens im Sinne von § 15 Aktiengesetz (AktG) oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten erfasst. Ein häusliches Arbeitszimmer des Arbeitnehmers kann daher nicht erste Tätigkeitsstätte sein. Des Weiteren muss der Arbeitnehmer der Tätigkeitsstätte dauerhaft (unbefristet oder für die Dauer des Dienstverhältnisses) oder für einen Zeitraum von mehr als 48 Monaten zugeordnet sein. Ist dies der Fall, liegt eine erste Tätigkeitsstätte vor. Die Folge: Die Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte sind mit der Entfernungspauschale (30 Cent pro Entfernungskilometer) abzurechnen bzw. sie unterliegen der Dienstwagenbesteuerung mit der 0,03-Prozent Regelung und können dann nicht als Reisekosten abgerechnet werden. Des Weiteren ist kein Ansatz von Verpflegungspauschalen (Ausnahme doppelte Haushaltsführung) möglich.
Die Zuordnung richtet sich nach der dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegung im Arbeitsvertrag, oder den Anweisungen oder Absprachen mit bzw. durch den Arbeitgeber.
Fehlt eine dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung oder ist sie nicht eindeutig, wird die Zuordnung anhand quantitativer Kriterien ermittelt. Als erste Tätigkeitsstätte wird dann die betriebliche Einrichtung angesehen, an der der Arbeitnehmer typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit. Liegen die Voraussetzungen für mehrere Tätigkeitsstätten vor, ist diejenige erste Tätigkeitsstätte, die der Arbeitgeber bestimmt oder die der Wohnung am nächsten liegt. Folglich kann es nur eine erste Tätigkeitsstätte geben.
Bildungseinrichtungen gelten zukünftig ebenfalls als erste Tätigkeitsstätten, falls diese außerhalb eines Dienstverhältnisses zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitigen Bildungsmaßnahme außerhalb eines Dienstverhältnisses (gemäß § 9 Absatz 4 Satz 8 EStG) aufgesucht werden.
Keine erste Tätigkeitsstätte begründet sich in Fahrzeugen, Schiffen, Flugzeugen, weiträumigen Arbeitsgebieten wie Häfen und Wäldern oder in einem Tätigkeitsgebiet ohne ortsfeste betriebliche Einrichtungen. Es können jedoch hinsichtlich der Fahrtkosten besondere Regelungen gelten:
Arbeitnehmer mit typischer Einsatzwechseltätigkeit, typischer Fahrtätigkeit oder in einem weiträumigen Arbeitsgebiet begründen in der Regel keine erste Tätigkeitsstätte, können aber nach der Neuregelung gemäß § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a EStG für bestimmte Fahrten lediglich die Entfernungspauschalen abziehen. Dies gilt unabhängig von der Tatsache, dass ab Verlassen der Wohnung eine Auswärtstätigkeit vorliegt. Arbeitnehmer mit typischer Einsatzwechseltätigkeit können für Fahrten zum dauerhaften Aufsuchen des Betriebs lediglich die Entfernungspauschalen abziehen. Fährt der Arbeitnehmer von seiner Wohnung direkt zu den jeweiligen Baustellen o.ä. gilt hierbei die bisherige Abrechnung nach den Reisekostengrundsätzen.
Arbeitnehmer mit typischer Fahrtätigkeit wie etwa Bus- oder Straßenbahnfahrer, die täglich einen Sammelpunkt (zum Beispiel ein Depot) aufsuchen, um dort ihren Dienst anzutreten, können die Fahrten dorthin nur mit der Entfernungspauschale abrechnen. Kraftfahrer, die täglich wechselnde Baustellen oder Kunden anfahren und ihre Fahrzeuge an unterschiedlichen Dienststellen be- und entladen, besuchen nicht dauerhaft denselben Ort für die Aufnahme der Tätigkeit und können somit für die Fahrten an die unterschiedlichen Dienststellen nach den Reisekostengrundsätzen vergütet werden.
Arbeitnehmer in einem weiträumigen Arbeitsgebiet erhalten für die Fahrten von der Wohnung zu diesem Tätigkeitsgebiet die Entfernungspauschale. Ein weiträumiges Tätigkeitsgebiet liegt vor, wenn der Arbeitnehmer seine vertragliche Arbeitsleistung auf einer festgelegten Fläche ausübt. Beispiele sind Forstarbeiter, Zusteller, Hafenarbeiter etc. Wird das weiträumige Tätigkeitsgebiet immer von verschiedenen Zugängen aus betreten oder befahren, ist für die kürzeste Entfernung zwischen Wohnung und nächstgelegenem Zugang die Entfernungspauschale zu berücksichtigen (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 EStG). Für alle Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitgebietes und für die zusätzlichen Kilometer von der Wohnung zu einem weiter entfernten Zugang ( Hin-und Rückweg ) kann der pauschale Kilometersatz in Höhe von 30 Cent pro gefahrenen Kilometer berücksichtigt werden (§ 9 Absatz1 Satz 3 Nummer 4a Satz 4 EStG).
Für eine Einstufung als Leiharbeitnehmer sind künftig zwei Regelungen des EStG maßgeblich:
Derzeit können bei einer Auswärtstätigkeit Verpflegungspauschalen vom Arbeitgeber in Abhängigkeit von Abwesenheitszeiten innerhalb eines dreistufigen Systems steuerfrei ersetzt bzw. als Werbungskosten abgesetzt werden.
Der neu definierte Begriff "erste Tätigkeitsstätte" hat unmittelbare Auswirkungen darauf, ob überhaupt eine Abwesenheit im Sinne des Reisekostenrechts vorliegt, da die Abwesenheitsdauer die Zeit des Arbeitnehmers außerhalb seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte darstellt. Ab 2014 wird das bisher geltende dreistufige System durch ein zweistufiges System ersetzt:
Pauschale ohne Übernachtung:
Diese Regelung gilt auch, wenn der Arbeitnehmer ohne zu übernachten über 24 Uhr hinaus arbeitet und in der Summe an beiden Tagen über insgesamt mehr als 8 Stunden tätig ist (Mitternachtsregelung).
Im Gegensatz zum geltenden Reisekostenrecht wird auf eine Abwesenheitszeit von mehr als 8 Stunden abgestellt und nicht wie derzeit auf mindestens 8 Stunden.
Pauschale mit externer Übernachtung:
Insbesondere bei mehrtätigen Dienstreisen kommt es zu einer Verringerung des Verwaltungsaufwandes, da die tatsächlichen Zeiten für An- und Abreisetag nicht mehr benötigt werden und somit auf eine Zeiterfassung verzichtet werden kann.
Dreimonatsfrist
Die Beschränkung des Ansatzes der Pauschalen auf die ersten drei Monate bei einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte bleibt erhalten. Eine Unterbrechung dieser beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte von mindestens vier Wochen führt zu einem Neubeginn der Frist. Künftig gilt eine rein zeitliche Bemessung der Unterbrechungsregelung, im neuen Recht ist der Grund der Unterbrechung unerheblich.
Auslandstagegelder
Für Tätigkeiten im Ausland gibt es nur noch zwei Pauschalen in Höhe von 80 Prozent und 120 Prozent der Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz. Die Werte für 2014 wurden mit BMF Schreiben "Steuerliche Behandlung von Reisekosten und Reisekostenvergütungen bei betrieblich und beruflich veranlassten Auslandsreisen ab 1. Januar 2014" vom 11.11.2014 veröffentlicht (IV C 5 – S 2353/08/10006 :004).
Werden übliche Mahlzeiten bis 60 Euro (bisher 40 Euro) bei Auswärtstätigkeit vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung durch einen Dritten zur Verfügung gestellt, besteht ab 01. Januar 2014 die Verpflichtung zur Versteuerung der Mahlzeitengestellung mit den amtlichen Sachbezugswerten.
Der Ansatz mit den amtlichen Sachbezugswerten unterbleibt, wenn der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale gelten machen könnte. In diesem Fall müssen die ansetzbaren Verpflegungspauschalen um 20 Prozent (4,80 Euro) für ein Frühstück sowie um 40 Prozent (9,60 Euro) je Mittag- und/oder Abendessen, bis maximal zur Höhe der Verpflegungspauschale gekürzt werden.
Außerdem muss eine Eintragung der gewährten Mahlzeiten unter Großbuchstabe M auf der Lohnsteuerbescheinigung und im Lohnkonto unabhängig von der Anzahl der erhaltenen Mahlzeiten erfolgen.
Beispiel: Ein Arbeitnehmer ist auf einer viertägigen Auswärtstätigkeit. Der Arbeitgeber hat für den Arbeitnehmer ein Hotel für zwei Nächte, nebst Frühstück und Abendessen gebucht. Der Arbeitnehmer zahlt für die gestellten Mahlzeiten einen Betrag in Höhe der amtlichen Sachbezugswerte. Der Betrag wird direkt bei der Reisekostenabrechnung einbehalten.
Lösung:
Anzusetzende Verpflegungspauschale
1. Tag 12 EUR
(Anreisetag, keine Prüfung der Mindestabwesenheit)
2. Tag 24 EUR
(Abwesenheit 24 Stunden)
3. Tag 24 EUR
(Abwesenheit 24 Stunden)
4. Tag 12 EUR
(Abreisetag, keine Prüfung der Mindestabwesenheit)
Summe Verpflegungspauschalen: 72 EUR
Wegen gewährter Mahlzeiten ist der Auszahlungsbetrag wie folgt zu kürzen:
2. Tag (4,80+9,60) 14,40
(Frühstück und Abendessen)
Zu kürzen um Eigenanteil (1,63+3,00) 4,63
- Kürzungsbetrag: 9,77
3. Tag (4,80+9,60) 14,40
(Frühstück und Abendessen)
Zu kürzen um Eigenanteil (1,63+3,00) 4,63
- Kürzungsbetrag: 9,77
4. Tag 4,80
(Frühstück)
Zu kürzen um Eigenanteil 1,63
- Kürzungsbetrag: 3,17
Summe Kürzung: 22,71
Es ist eine steuerfreie Erstattung der Verpflegungspauschale in Höhe von 49,29 EUR (72,00-22,71) durch den Arbeitgeber möglich. ( Der zu zahlende Eigenanteil des Arbeitnehmers ist hierbei noch nicht berücksichtigt). Bei einer steuerfreien Erstattung scheidet ein Werbungskostenabzug durch den Arbeitnehmer aus.
Ebenfalls neu ab 2014: Für Mahlzeiten, die nach § 8 Absatz 2 Satz 8 und 9 EStG mit dem Sachbezugswert anzusetzen sind, ist künftig eine Pauschalversteuerung mit 25 Prozent möglich. Voraussetzung: Es handelt sich um Mahlzeiten, die vom Arbeitgeber oder auf Veranlassung durch diesen von einem Dritten dem Arbeitnehmer während einer Auswärtstätigkeit unentgeltlich oder verbilligt zur Verfügung gestellt werden und eine Besteuerung der Mahlzeit nicht unterbleibt. Dies ist der Fall bei Mahlzeitengestellung bei eintägigen Dienstreisen von unter 8 Stunden, in Fällen, wo die Abwesenheitszeit vom Arbeitgeber nicht überwacht wurde oder wenn die Dreimonatsfrist überschritten wird.
Beispiel:
Ein Arbeitnehmer nimmt an einem halbtägigen Seminar (Abwesenheit 6 Stunden von der ersten Tätigkeitsstätte) teil und der Arbeitgeber bezahlt in diesem Zusammenhang auch ein Mittagessen.
Lösung:
Der Sachbezug der Mahlzeit kann mit 25 Prozent pauschal versteuert werden.
Ab 2014 wird die Abzugsfähigkeit von Unterkunftskosten im Rahmen einer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit gesetzlich geregelt (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a EStG). Damit entfällt die Prüfung der Notwendigkeit und Angemessenheit der Unterkunft (bestimmte Hotelkategorie, Größe der Unterkunft). Fortan ist lediglich die berufliche Veranlassung zu prüfen. Diese ist gegeben, wenn der Arbeitnehmer auf Weisung des Arbeitgebers so gut wie ausschließlich betrieblich bzw. dienstlich unterwegs ist (beispielsweise zum Kundenbesuch).
Die steuerliche Berücksichtigung von Unterkunftskosten im Rahmen einer beruflichen Auswärtstätigkeit erfordert, dass der Arbeitnehmer an einer anderen Wohnung seinen Lebensmittelpunkt hat. Im Gegensatz zu den Regelungen bei der Berücksichtigung von Unterkunftskosten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung wird anlässlich einer beruflichen Auswärtstätigkeit nicht vorausgesetzt, dass der Arbeitnehmer eine Wohnung innehat und finanziell an den Kosten der Lebensführung beteiligt ist. Es ist vielmehr ausreichend, wenn der Arbeitnehmer im Haushalt der Eltern ein Zimmer bewohnt. Zu den abzugsfähigen Unterkunftskosten zählen alle tatsächlichen Aufwendungen, die für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung angefallen sind. Im Rahmen der Reisekostenerstattung darf der Arbeitgeber im Gegensatz dazu einen Pauschbetrag von 20 Euro pro Übernachtung ohne Nachweis steuerfrei an den Arbeitnehmer erstatten (R 9.7 Absatz 3 Lohnsteuerrichtlinien).
Nach Ablauf von 48 Monaten an derselben Tätigkeitsstätte wird der Werbungskostenabzug bzw. die steuerfreie Arbeitgebererstattung anlässlich der Übernachtungskosten auf 1.000 Euro pro Monat begrenzt (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a Satz 4 EStG).
Eine berufliche Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte liegt nur vor, sofern der Arbeitnehmer an dieser mindestens an drei Tagen pro Woche tätig wird.
Maßgeblich für den Beginn der 48-Monatsfrist ist dabei der Beginn der beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte im Inland (auch wenn dieser vor dem 01. Januar 2014 liegt). Unterbrechungen von mindestens sechs Monaten (etwa durch Urlaub, Krankheit, Tätigkeit an einer anderen Tätigkeitsstelle oder an dergleichen an weniger als drei Tagen wöchentlich) führen zu einem Neubeginn der 48-Monatsfrist (Rückblickende Betrachtung).
Bei Übernachtungen im Ausland gelten weiterhin die bisherigen Grundsätze zur Veranlassung und Notwendigkeit der Aufwendungen. Eine Begrenzung auf 1.000 Euro gilt hier nicht.
Für die steuerliche Berücksichtigung von Unterkunftskosten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung im Inland war bisher eine Angemessenheitsprüfung vorzunehmen, wonach Aufwendungen für die Zweitwohnung insoweit unbeschränkt abgezogen werden konnten, als die Durchschnittsmiete für eine Wohnung mit einer Wohnfläche von maximal 60 qm nicht überschritten wurde.
Diese Regelung wurde grundlegend geändert: ab 2014 können tatsächlich entstandene Aufwendungen für die Nutzung einer Wohnung oder Unterkunft ohne Prüfung der Notwendigkeit und Angemessenheit angesetzt werden. Der Abzug ist allerdings auf einen Höchstbetrag von 1.000 Euro monatlich begrenzt (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 4 EStG). Sofern der Höchstbetrag nicht ausgeschöpft wird, ermöglicht der Gesetzgeber eine Übertragung des nicht ausgeschöpften Volumens in andere Monate desselben Kalenderjahres.
Bei einer doppelten Haushaltsführung im Ausland gelten die bisherigen Grundsätze weiter. Demnach sind Aufwendungen in tatsächlicher Höhe berücksichtigungsfähig, sofern sie angemessen und notwendig sind (ortsübliche Miete für maximal 60 qm Wohnfläche).
Begriff des eigenen Hausstands
Zudem wurde der bisher von der Rechtsprechung ausgelegte Begriff des „eigenen Hausstands“ gesetzlich definiert (§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 3 EStG).
Das Vorliegen eines eigenen Hausstands außerhalb des Orts der ersten Tätigkeit setzt neben dem Innehaben einer Wohnung künftig eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus. Dafür genügt es nicht (mehr), wenn der Arbeitnehmer im Haushalt seiner Eltern ein Zimmer oder eine Wohnung unentgeltlich nutzt. Die finanzielle Beteiligung ist nachzuweisen. Bei einer Beteiligung von mehr als 10 Prozent an den laufenden Kosten der Haushaltsführung geht die Finanzverwaltung von einer finanziellen Beteiligung aus. Betragen die Barleistungen weniger als 10 Prozent, kann eine hinreichende finanzielle Beteiligung auf eine andere Art und Weise dargelegt werden. Bei Ehegatten oder Lebenspartnern mit den Steuerklassen III, IV oder V kann eine finanzielle Beteiligung ohne Nachweis unterstellt werden.
Reisenebenkosten
Reisenebenkosten sind tatsächlichen Aufwendungen für z.B.:
Die o.g. Aufwendungen können in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten abgezogen werden bzw. steuerfrei vom Arbeitgeber erstattet werden, sofern sie durch geeignete Unterlagen nachgewiesen werden können. (R 9.8 LStR).
Keine Reisenebenkosten stellen Aufwendungen für private Ferngespräche, Massagen, Minibar oder Pay-TV dar. Ferner gehören Ordnungs-, Verwarnungs- und Bußgelder neben Anschaffungskosten für Bekleidung und Koffer ebenfalls nicht zu den Reisenebenkosten.
Zu diesem Artikel erreichte uns folgende Leserfrage:
"Gilt die pauschale Kürzung für eine Mahlzeit auch dann, wenn der in der Rechnung aufgeführte Wert für diese Mahlzeit geringer ist? Dies trifft z. B. für ein Frühstück oft im europ. Ausland zu. Oder darf dann der Wert laut Hotelrechnung in Abzug gebracht werden?"
Das antwortet unser Experte Volker Hartmann:
Leider sieht das Gesetz keine andere Möglichkeit vor, als die Pauschalen jeweils um 4,80 bzw. 9,60 Euro zu kürzen. Das gilt auch dann, wenn die tatsächlichen Aufwendungen unter den Kürzungsbeträgen liegen.
Um hier Nachteile zu vermeiden, sollten die tatsachlichen Aufwendungen von den Arbeitnehmern getragen werden. In diesem Fall liegt keine Bewirtung auf Veranlassung des Arbeitgebers vor und Sie können die Pauschalen ungekürzt auszahlen.
Durch das neue Reisekostenrecht wurde nunmehr eine Vielzahl von Regelungen gesetzlich normiert und es führt bezüglich einiger Punkte zu einer Verbesserung und Vereinfachung. In welchem Umfang die bezweckte Vereinfachung des Reisekostenrechts tatsächlich eintreten wird, wird sich in der Praxis zeigen. Der Umfang des am 30. September 2013 zur Reform des steuerlichen Reisekostenrechts ergangenen BMF-Schreibens (IV C 5 – S 2353/13/1004) von über 50 Seiten verdeutlicht jedoch bereits jetzt die Komplexität der neuen Regelungen.
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