Das 8-seitige BMF-Schreiben zur Maßgeblichkeit vom 12. März 2010 hat noch einmal den Grundsatz der Maßgeblichkeit bestätigt und Anwendungshinweise gegeben. Lesen Sie in diesem Beitrag, welche Auswirkungen das neue BMF-Schreiben auf Ihre Bilanzerstellung hat.
Die Maßgeblichkeit bestimmt, dass für den Schluss des Wirtschaftsjahrs das Betriebsvermögen anzusetzen ist (§ 4 Absatz 1 Satz 1 EStG), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist. Es sei denn im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt, § 5 Absatz 1 Satz 1 EStG. Nach § 5 Absatz 1 Satz 2 und 3 EStG sind bei der Ausübung steuerlicher Wahlrechte bestimmte Dokumentationspflichten zu erfüllen.
Durch das BilMoG wurde die Vorschrift des § 5 Abs. 1 EStG geändert. Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat dazu mit Schreiben vom 12. März 2010 im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder ein Anwendungsschreiben veröffentlicht, GZ IV C 6 - S 2133/09/10001.
Die Maßgeblichkeit nach § 5 EStG bedeutet, dass bei Bilanzierungspflichtigen der steuerpflichtige Gewinn auf den handelsrechtlichen Vorschriften fußt (sog. materielle Maßgeblichkeit). Bei der steuerrechtlichen Gewinnermittlung sind jedoch besondere Bewertungsregeln zu beachten, § 5 Abs. 6 EStG. Sofern keine gesonderte Steuerbilanz aufgestellt wird, werden die steuerrechtlichen Anpassungen nach § 60 Abs. 2 S. 1 EStDV außerbilanziell vorgenommen. Somit können nunmehr etwaige steuerrechtliche Wahlrechte auch unabhängig von der Handelsbilanz ausgeübt werden, da durch das BilMoG die umgekehrte Maßgeblichkeit abgeschafft wurde.
Die allgemeinen Grundsätze zur Aktivierung, Passivierung und Bewertung der einzelnen Bilanzposten wurden nicht geändert. Diese sind nach wie vor für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.
Somit gilt weiterhin der Grundsatz, dass handelsrechtliche Aktivierungsgebote und -wahlrechte steuerrechtlich Aktivierungsgebote darstellen. Handelsrechtliche Aktivierungsverbote sind auch steuerrechtlich zu beachten. Handelsrechtliche Passivierungsverbote und -wahlrechte führen steuerrechtlich zu Passivierungsverboten, handelsrechtliche Passivierungsgebote gelten auch im Steuerrecht.
Die Maßgeblichkeit wird durch die steuerlichen Ansatz- und Bewertungsvorbehalte durchbrochen, § 5 Absatz 1a bis 4b, Absatz 6; §§ 6, 6a und 7 EStG.
Immaterielle Vermögensgegenstände
Nach § 248 Absatz 2 HGB können unter bestimmten Voraussetzungen selbst geschaffene immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens aktiviert werden. Eine Aktivierung selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist nach § 5 Absatz 2 EStG ausgeschlossen.
Im Ergebnis führt das handelsrechtliche Aktivierungswahlrecht nicht zu einem Aktivierungsgebot, da dem Maßgeblichkeitsgrundsatz eine zwingende steuerrechtliche Vorschrift entgegensteht.
Besteht handelsrechtlich ein Bewertungswahlrecht, dem keine steuerrechtliche Vorschrift entgegensteht, findet das Ergebnis auch seinen Niederschlag in der Steuerbilanz.
Fremdkapitalzinsen bei Herstellungskosten
Zinsen für Fremdkapital können nach § 255 Abs. 3 S. 2 HGB in die Herstellungskosten eines Vermögensgegenstands einbezogen werden. Bei der steuerrechtlichen Gewinnermittlung findet über den Grundsatz der Maßgeblichkeit das Ergebnis des handelsrechtlichen Wahlrechts seinen Niederschlag.
Bewertungsvereinfachungsverfahren
Im Rahmen der Bewertungsvereinfachungsverfahren (Festwertansatz nach § 240 Abs. 3 HGB) und der Gruppenbewertung (§ 240 Abs. 4 HGB) besteht handelsrechtlich die Möglichkeit, vom Grundsatz der Einzelbewertung nach § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB abzuweichen. Diese Bewertungsvereinfachungsverfahren werden, soweit sie im handelsrechtlichen Abschluss Anwendung finden, auch in der Steuerbilanz angewendet. Eine steuerrechtliche Vorschrift steht dem nicht entgegen.
Gemeinkosten bei Herstellung
Handelsrechtlich besteht nach § 255 Absatz 2 Satz 3 HGB ein Wahlrecht, bestimmte angemessene Teile der Aufwendungen für die allgemeine Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs sowie für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Alterversorgung bei der Berechnung der Herstellungskosten einzubeziehen.
Im Rahmen der steuerrechtlichen Gewinnermittlung zählen zu den Herstellungskosten alle Aufwendungen, vgl. BFH vom 21. Oktober 1993, BStBl 1994 II S. 176. Somit sind auch die als handelsrechtlicher Wahlbestandteil bezeichneten Aufwendungen i.S.d. § 255 Abs. 2 S. 3 HGB in die steuerrechtlichen Herstellungskosten einzubeziehen, unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Behandlung und unabhängig von der Darstellung in R 6.3 Abs. 4 S. 1 EStR.
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